Képzeljünk el egy vállalkozást, amelynek a mérlegében 100 millió Ft vevőkövetelés szerepel. Az összeg önmagában megnyugtatónak tűnhet. Csakhogy a 100 millió Ft valójában tíz különböző partner tartozásából áll. Az egyik vevő pontosan fizet, a másik már 90 napos késedelemben van, a harmadik ellen pedig felszámolási eljárás indult.
Számviteli szempontból kezelhetjük-e mindhárom követelést ugyanúgy csak azért, mert mindegyik ugyanazon mérlegsoron szerepel?
Főszabály szerint nem.
Erre szolgál az egyedi értékelés elve.
Mit mond az egyedi értékelés alapelve?
A számviteli törvény elve szerint: „Az eszközöket és a kötelezettségeket a könyvvezetés és a beszámoló elkészítése során egyedileg kell rögzíteni és értékelni.”
Az elv mögött egyszerű gondolat húzódik meg.
A mérlegben szereplő azonos típusú eszközök és kötelezettségek nem feltétlenül képviselnek azonos gazdasági értéket és kockázatot.
Ezért nem elegendő például azt tudnunk, hogy összesen 100 millió Ft követelésünk van. Azt is meg kell vizsgálnunk, hogy az egyes követelések mögött milyen adós, milyen fizetési képesség és milyen behajthatósági kockázat áll.
Ugyanez igaz a készletekre, befektetésekre, értékpapírokra és számos más vagyonelemre is.
Nézzük meg a követeléseket!
Tegyük fel, hogy vállalkozásunknak három vevővel szemben van követelése:
- „A” vevő tartozása 10 millió Ft, fizetési határideje még nem járt le;
- „B” vevő tartozása szintén 10 millió Ft, de már hónapok óta nem fizet;
- „C” vevő ugyancsak 10 millió Ft-tal tartozik, de időközben fizetésképtelenné vált.
A könyvelésben mindhárom követelés eredetileg 10 millió Ft.
Gazdasági értékük azonban már korántsem azonos.
- Az „A” vevővel szembeni követelésnél semmi nem utal arra, hogy a társaság ne jutna hozzá a teljes 10 millió Ft-hoz.
- A „B” vevőnél már felmerülhet, hogy a követelés egy része nem térül meg.
- A „C” vevő esetében pedig akár az is valószínűvé válhat, hogy a követelés jelentős része vagy egésze behajthatatlan.
Ha mindhárom követelést változatlanul 10-10 millió Ft értéken kezelnénk, akkor a mérleg ugyan 30 millió Ft követelést mutatna, de ez már nem feltétlenül tükrözné a vállalkozás tényleges vagyoni helyzetét.
Az egyedi értékelés elve ezért megköveteli, hogy az egyes tételek saját körülményeit is figyelembe vegyük.
Itt kapcsolódik az alapelv az értékvesztéshez
Az egyedi értékelés egyik legkézzelfoghatóbb következménye az értékvesztés elszámolása.
Ha egy vevőkövetelés esetében a mérlegkészítéskor rendelkezésre álló információk alapján a követelés könyv szerinti értéke és a várhatóan megtérülő összeg között tartós és jelentős különbség mutatkozik, a számvitel ezt nem hagyhatja figyelmen kívül.
Tegyük fel, hogy a 10 millió Ft-os követelésből várhatóan csak 6 millió Ft fog megtérülni. Ebben az esetben a 4 millió Ft-os várható veszteségnek megfelelő értékvesztés elszámolása válhat szükségessé. Ez az eredményt is csökkenti.
Első látásra ez kellemetlennek tűnhet, hiszen a vállalkozás eredménye romlik. Valójában azonban éppen ez biztosítja, hogy ne mutassunk ki olyan vagyont és eredményt, amelynek realizálódására már nincs reális esély.
Nem csak a követeléseknél fontos
Az egyedi értékelés elve jóval szélesebb körű.
Gondoljunk például két, eredetileg azonos áron beszerzett gépre. Az egyik kifogástalanul működik és folyamatosan termel. A másik egy műszaki probléma miatt tartósan csak korlátozottan használható.
Attól, hogy a két gép eredeti bekerülési értéke azonos volt, a mérleg fordulónapján fennálló gazdasági helyzetük már nem feltétlenül azonos.
Ugyanez igaz lehet befektetésekre vagy értékpapírokra is. Két azonos bekerülési értékű befektetés mögött álló társaság pénzügyi helyzete idővel egészen eltérően alakulhat.
Az egyedi értékelés tehát arra kényszerít bennünket, hogy ne csak a számot, hanem a szám mögött álló vagyonelemet is vizsgáljuk.
Mi történik a készletekkel?
A készleteknél az egyedi értékelés első látásra komoly gyakorlati problémát okozhat.
Képzeljünk el egy kereskedőt, akinek raktárában 50 000 darab, egymással teljesen azonos termék található. Valóban minden egyes darabról külön kellene megállapítani, hogy pontosan mennyiért vásárolta? Ez sok esetben nemcsak rendkívül munkaigényes, hanem gazdaságilag értelmetlen is lenne.
Éppen ezért az egyedi értékelés elve nem jelenti azt, hogy minden egyes fizikailag létező eszközt minden körülmények között külön-külön kell értékelnünk.
A számviteli szabályozás lehetővé teszi, hogy az egyedileg nem azonosítható, azonos paraméterekkel rendelkező, egyidejűleg beszerzett vagy előállított eszközöknél csoportos értékelést alkalmazzunk.
A készleteknél pedig a számviteli politika keretei között olyan elfogadott készletértékelési eljárások is alkalmazhatók, amelyek segítségével az egymással helyettesíthető tételek bekerülési értéke meghatározható.
Ilyen ismert módszer például a FIFO, vagyis a „first in, first out” eljárás: ennek logikája szerint a korábban beszerzett készletet tekintjük korábban felhasználtnak vagy értékesítettnek.
Ez azért fontos, mert az egyedi értékelés elvét nem szabad összekeverni az adminisztratív öncélúsággal.
A cél nem az, hogy minden csavarra külön számviteli dossziét nyissunk, hanem az, hogy az alkalmazott értékelési módszer a vállalkozás vagyonáról megbízható és valós képet adjon.
Mikor lehet csoportosan értékelni?
Az egyedi értékelés elve mellett tehát léteznek olyan esetek, amikor a számviteli törvény lehetőséget biztosít a csoportos értékelésre. Ennek egyik gyakorlati példája éppen a követelések értékvesztése.
A nagyszámú, kis összegű követeléseknél az értékvesztés meghatározása történhet úgy is, hogy a vállalkozás a követeléseket – például azok lejárata vagy kockázata alapján – csoportokba rendezi, és az egyes csoportokra a korábbi tapasztalatok alapján meghatározott értékvesztési arányt alkalmaz.
Például a vállalkozás tapasztalatai azt mutathatják, hogy a 90–180 napja lejárt kis összegű követelések átlagosan 20%-a nem térül meg. Ilyenkor több ezer kis követelés egyenkénti elemzése helyett megfelelően kialakított csoportokra is meghatározható az értékvesztés.
Ez nem az egyedi értékelés elvének megsértése, hanem a törvény által megengedett gyakorlati egyszerűsítés.
Az egyedi értékelés nem jelent szabad becslést
Van azonban egy fontos korlát.
Az, hogy egy vagyonelem körülményeit egyedileg vizsgáljuk, nem jelenti azt, hogy annak értékét a vállalkozás tetszőlegesen állapíthatja meg.
Ha például egy 20 millió Ft-os követelésre 8 millió Ft értékvesztést számolunk el, annak indokolhatónak kell lennie.
Ilyen körülmény lehet többek között a jelentős fizetési késedelem, az adós pénzügyi helyzetének romlása, sikertelen behajtási eljárás, felszámolási vagy végrehajtási eljárás, illetve más olyan információ, amely a várható megtérülést érdemben befolyásolja.
A számviteli politikának és a vállalkozás értékelési gyakorlatának ezért egymással összhangban kell állnia.
Az egyedi értékelés nem szubjektív értékmegállapítást, hanem az adott eszköz vagy kötelezettség saját körülményeinek figyelembevételét jelenti.
Miért fontos ez a cégvezető számára?
Az egyedi értékelés elve mögött valójában egy nagyon egyszerű vezetői kérdés áll: valóban annyit érnek az eszközeink, amennyi a könyvelésben szerepel?
Egy 500 millió Ft-os követelésállomány önmagában nem mondja meg, hogy a vállalkozásnak 500 millió Ft reálisan behajtható követelése van.
Egy 300 millió Ft-os készlet sem feltétlenül jelent 300 millió Ft ténylegesen értékesíthető árut, ha annak egy része évek óta a raktárban áll, elavult vagy már csak jelentős árengedménnyel értékesíthető.
Ugyanez igaz a befektetésekre és más eszközökre.
Ezért az egyedi értékelés nem egyszerűen a könyvelő feladata. A megfelelő értékeléshez sokszor éppen a cégvezetés rendelkezik azokkal az információkkal, amelyek a könyvelésből önmagukban nem láthatók.
A könyvelő látja, hogy egy vevő 120 napja nem fizet. A cégvezető viszont azt is tudhatja, hogy a partnerrel fizetési megállapodás született, vitatja a számlát, komoly pénzügyi nehézségekkel küzd, vagy éppen napokon belül rendezni fogja a teljes tartozását.
A megbízható értékeléshez a két információ együtt szükséges.
Az egyedi értékelés más alapelvekkel is összefügg
A számviteli alapelvek nem egymástól elszigetelten működnek.
Az egyedi értékelés szorosan kapcsolódik például az óvatosság elvéhez: ha egy követelés várhatóan nem térül meg teljes egészében, a várható veszteséget nem hagyhatjuk figyelmen kívül csak azért, mert még nem vált véglegesen behajthatatlanná.
Kapcsolódik a valódiság elvéhez is, hiszen a mérlegben kimutatott vagyonnak a valóságban is léteznie kell, és értékelésének meg kell felelnie a számviteli törvényben előírt értékelési elveknek.
És természetesen összefügg a világosság elvével is: az egyedi tételek megfelelő elkülönítése és értékelése nélkül a beszámoló mögötti gazdasági tartalom nehezebben lenne megérthető.
Összefoglalva
Az egyedi értékelés elve nem azt jelenti, hogy a vállalkozás minden egyes eszközét minden körülmények között fizikailag darabonként kell értékelni.
A valódi üzenete ennél fontosabb: az azonos mérlegsoron szereplő eszközök és kötelezettségek mögött eltérő gazdasági helyzetek állhatnak, ezért ezeket főszabály szerint saját jellemzőik és kockázataik alapján kell értékelnünk.
Egy pontosan fizető és egy fizetésképtelen vevő 10 millió Ft-os tartozása könyvelési eredetét tekintve lehet azonos összegű, de gazdaságilag nem ugyanazt a vagyont jelenti.
Egy jól értékesíthető és egy elavult készlet sem ér feltétlenül ugyanannyit csak azért, mert ugyanannyiért vásároltuk.
Az egyedi értékelés elve éppen azt szolgálja, hogy ezek a különbségek ne vesszenek el az összesített számok mögött, és a beszámoló ne csak összeadja a vállalkozás vagyonát, hanem annak tényleges értékéről is megfelelő képet adjon.
A következő részben az időbeli elhatárolás elvével foglalkozunk: azzal, hogy miért nem feltétlenül abban az évben jelenik meg egy bevétel vagy költség az eredményben, amikor azt kiszámlázták vagy kifizették.
Számviteli alapelvek 1. rész – Miért fontosak egy cégvezető számára?
Számviteli alapelvek 2. rész – Mi történik, ha bizonytalanná válik a vállalkozás jövője?
Számviteli alapelvek 4. rész – A könyvelésben szerepel, de valóban létezik?
Számviteli alapelvek 7. rész – Ahol az egyik üzleti év véget ér, ott kezdődik a következő
Számviteli alapelvek 8. rész – Melyik év eredményét terheli a költség?
