A számviteli alapelvek között vannak olyanok, amelyek első hallásra meglehetősen elméletinek tűnnek. Ilyen a tartalom elsődlegessége a formával szemben elve is.
Pedig egy teljesen hétköznapi példán keresztül könnyen megérthetjük.
Tegyük fel, hogy vállalkozásunk tartós bérletbe vesz – más szóval operatív lízing keretében használ – egy személygépkocsit négy évre. A konstrukció szerint az első hónapban 6 millió Ft bérleti díjat kell fizetnünk, ezt követően pedig 47 hónapon keresztül havi 300 ezer Ft-ot.
A számlán az első hónapban ez szerepel: Bérleti díj: 6 000 000 Ft.
A kérdés első látásra egyszerűnek tűnik: ha bérleti díjról kaptunk számlát, akkor a 6 millió Ft az első hónap költsége?
Ha kizárólag a számla elnevezését néznénk, könnyen erre a következtetésre juthatnánk.
Gazdaságilag azonban valami nagyon furcsát állítanánk: Tényleg hatszor, tízszer vagy hússzor többet ér az első hónap?
A vállalkozás december 1-jén átveszi az autót. Decemberben 6 millió Ft-ot fizet érte. A következő év teljes tizenkét hónapjában viszont összesen csak 3,6 millió Ft rendszeres bérleti díjat fizet. Ha a 6 millió Ft-ot teljes egészében december költségeként számolnánk el, akkor számvitelileg azt mondanánk: az autó egyetlen decemberi hónapban történő használata többe került, mint a következő teljes év használata.
De mi történt decemberben, ami ezt indokolná? Az autót ugyanúgy használtuk, mint januárban. Nem kaptunk mellé ötször annyi szolgáltatást. Nem vált elhasználttá egyetlen hónap alatt. Nem történt olyan külön gazdasági esemény, amely miatt az első hónap használata önmagában 6 millió Ft-ot érne.
A különbség egyszerűen abból ered, hogy a szerződés alapján a teljes többéves bérleti díj egy részét előre, a futamidő elején kell megfizetnünk. És pontosan itt válik fontossá a tartalom elsődlegessége a formával szemben.
Mit mond ez az alapelv?
A számvitelben egy gazdasági eseményt nem pusztán annak elnevezése alapján kell elszámolni.
Nem elegendő tehát azt mondani: „a számlán bérleti díj szerepel, ezért ez most bérleti költség.”
Azt is meg kell vizsgálni: gazdaságilag miért fizettük ezt az összeget?
Ha a magas első bérleti díj valójában nem kizárólag az első havi használat ellenértéke, hanem a három-, négy- vagy ötéves bérleti konstrukció teljes ellenértékének része, akkor számviteli szempontból is ezt a gazdasági tartalmat kell követnünk.
A forma azt mutatja: az első hónapban kaptunk egy 6 millió Ft-os bérleti díjról szóló számlát.
A gazdasági tartalom viszont az lehet: a többéves használat ellenértékének jelentős részét előre fizettük meg.
A kettő nem ugyanaz.
Számoljunk végig egy egyszerű példát!
Legyen a tartós bérlet futamideje 48 hónap.
A díjak:
- induló bérleti díj: 6 000 000 Ft,
- további 47 havi bérleti díj: havi 300 000 Ft.
A teljes bérleti díj így: 6 000 000 + 47 × 300 000 = 20 100 000 Ft.
Ha abból indulunk ki, hogy ez a 20,1 millió Ft a 48 hónapos használat ellenértéke, akkor gazdaságilag egy hónapra átlagosan: 418 750 Ft jut.
Ebből már azonnal látható, hogy a 6 millió Ft nem azért ilyen magas, mert az első hónapban ennyivel értékesebb szolgáltatást kaptunk. A fizetési ütemezés egyszerűen nem egyenletes.
A fizetés időpontja azonban nem feltétlenül azonos a költség felmerülésének időpontjával.
Ez az a pont, ahol a tartalom elsődlegességének elve találkozik két korábban bemutatott számviteli alapelvvel is.
Visszaköszön az összemérés elve
Az összemérés elvénél már láttuk, hogy az adott üzleti év eredményének meghatározásakor az adott időszak bevételeit és az azokhoz kapcsolódó költségeket kell figyelembe vennünk.
Ha egy gépjárművet négy éven keresztül használunk a vállalkozás működéséhez, akkor gazdaságilag a használat költsége is ehhez a négyéves időszakhoz kapcsolódik. Nem lesz attól az első hónap költsége, hogy a szerződés szerint akkor kellett kifizetni az ellenérték jelentős részét.
Ha ezt mégis így könyvelnénk, könnyen torz képet kapnánk. Az első év eredménye indokolatlanul rossz lenne, a későbbi évek eredménye pedig ugyanennyivel kedvezőbb.
Pedig maga az autó ugyanazt a gazdasági funkciót tölti be a teljes bérleti időszak alatt.
És megjelenik az időbeli elhatárolás elve is
Az előző részben az időbeli elhatárolás elvével foglalkoztunk.
Ott azt mondtuk: ha már elszámoltunk vagy megfizettünk egy olyan költséget, amely gazdaságilag részben a következő üzleti évhez kapcsolódik, akkor annak megfelelő részét el kell határolnunk.
Pontosan ez történhet a magas induló bérleti díjnál is.
Tegyük fel, hogy a négyéves tartós bérlet 2026. december 1-jén kezdődik. Ha az induló 6 millió Ft nem egy decemberben külön teljesített szolgáltatás ellenértéke, hanem a teljes 48 hónapos konstrukció díjának része, akkor gazdaságilag nyilvánvalóan nem kizárólag 2026 decemberét terheli. A következő évekre jutó rész aktív időbeli elhatárolásként kerülhet át a későbbi időszakokra.
A számviteli törvény éppen ezért írja elő, hogy azokat a már felmerült és elszámolt összegeket, amelyek költségként csak a következő időszakra számolhatók el, aktív időbeli elhatárolásként kell kimutatni.
Vagyis ugyanazt az ügyletet egyszerre három oldalról is meg tudjuk érteni:
- tartalom elsődlegessége: megvizsgáljuk, mit jelent valójában a magas induló díj;
- összemérés: a bérlet költségét ahhoz az időszakhoz rendeljük, amelyben az eszközt használjuk;
- időbeli elhatárolás: a már kiszámlázott, de későbbi időszakokat terhelő részt átvisszük ezekre az időszakokra.
A számviteli alapelvek tehát nem egymástól elszigetelt szabályok. Ugyanazon gazdasági eseménynél egyszerre több alapelv is érvényesülhet.
Mi történne, ha mégis mindent az első hónapban számolnánk el?
Vegyük újra a 6 millió Ft-os decemberi induló díjat. Ha ezt teljes egészében december költségévé tennénk, akkor egy decemberben induló szerződés arányában sokkal jobban rontaná az adott évi eredményt, mint ugyanaz a konstrukció, ha január 1-jén indulna. Pedig a két eset gazdasági tartalma lényegében azonos. Az egyik egyszerűen egy hónappal később indul.
A számvitel célja azonban nem az, hogy a számlázási és fizetési technika véletlenszerűen alakítsa az egyes évek eredményét.
A beszámolónak azt kell megmutatnia, hogy az adott év gazdasági teljesítményéhez milyen költségek kapcsolódtak.
A könyveléshez ezért nem mindig elég a számla
A példából egy nagyon fontos gyakorlati tanulság is következik.
A könyvelő megkap egy számlát: „Bérleti díj – 6 000 000 Ft.”
Ebből önmagában honnan tudná, hogy:
- egy hónapra fizettünk 6 millió Ft-ot,
- egy külön induló szolgáltatást vásároltunk,
- vagy egy négyéves bérleti szerződés teljes díjának jelentős részét fizettük meg előre?
Sehonnan.
Ehhez látnia kell a szerződést.
Tudnia kell a futamidőt.
Ismernie kell a későbbi havi díjakat.
De legfőképp tisztában kell lennie a könyvelőnek a döntéshozó szándékával.
Ezért a könyvelés nem egyszerű számlafeldolgozás.
Egy számla megmutatja, hogy milyen bizonylatot állítottak ki, de nem minden esetben tartalmaz elegendő információt ahhoz, hogy önmagában eldöntsük a helyes számviteli elszámolást.
„De hát a számlán bérleti díj van”
Pontosan ez az a gondolkodásmód, amely ellen ez az alapelv véd.
A számla szerint: bérleti díj.
Ez azonban még nem válasz arra, hogy: melyik időszak bérleti díja?
Ha egy 48 hónapos szerződés ellenértékének jelentős részét előre kell kifizetnünk, akkor a számvitelnek ezt a 48 hónapos gazdasági összefüggést is látnia kell.
A gazdasági tartalom tehát nem feltétlenül mond ellent a számlának.
A számla valóban bérleti díjról szól.
A kérdés csupán az, hogy mely időszakokra vonatkozó bérleti díjról.
Ez sokkal hétköznapibb példája a tartalom és a forma kapcsolatának, mint valamilyen különleges pénzügyi konstrukció.
Miért fontos ez a cégvezetőnek?
Azért, mert a hibás időbeli elszámolás jelentősen torzíthatja a vállalkozás eredményét.
Egy több millió forintos induló bérleti díj esetében ez hatással lehet:
- az adott év nyereségére,
- az EBITDA-ra,
- a saját tőkére,
- különböző jövedelmezőségi mutatókra,
- banki kovenánsokra,
- vagy akár a vállalkozás tulajdonosi és finanszírozói megítélésére.
Különösen látványos lehet a probléma akkor, ha a tartós bérlet az üzleti év végén indul.
Egy decemberi indulás nem teheti gazdaságilag indokolttá azt, hogy egy négy-öt éves szolgáltatás jelentős részének költsége egyetlen hónap eredményét terhelje.
A tartalom elsődlegessége nem eredménykozmetika
Fontos azonban az ellenkező irányú félreértést is kizárni. Az alapelv nem arra szolgál, hogy a vállalkozás egy nagy költséget azért osszon szét több évre, mert így szebb eredményt szeretne kimutatni.
Nem az eredmény alapján döntjük el, mi a gazdasági tartalom. Először megvizsgáljuk a szerződést és a szolgáltatást. Ha az induló díj valóban több év használatához kapcsolódik, akkor azért osztjuk meg az időszakok között, mert ez tükrözi a valós gazdasági eseményt. Ha viszont az első évben ténylegesen külön szolgáltatást kaptunk, akkor annak költségét nem tolhatjuk át önkényesen a későbbi évekre.
A tartalom elsődlegessége tehát nem választási lehetőség.
Éppen azt követeli meg, hogy az elszámolás kövesse a gazdasági valóságot akkor is, ha az kedvezőbb, és akkor is, ha kedvezőtlenebb eredményhez vezet.
Összefoglalva
A tartalom elsődlegessége a formával szemben elve első hallásra bonyolultan hangzik, pedig egy tartós bérleti szerződésen keresztül nagyon egyszerűen megérthető.
Tegyük fel, hogy egy négyéves operatív lízing első havi bérleti díja 6 millió Ft, majd a következő 47 hónapban havi 300 ezer Ft-ot fizetünk. A számlán lehet 6 millió Ft bérleti díj. Ettől még nem következik, hogy gazdaságilag hatmillió forintba került az első havi használat.
Ha a magas induló összeg valójában a teljes négyéves szolgáltatás ellenértékének része, akkor ezt a számvitelnek is figyelembe kell vennie.
A helyes kérdés tehát nem csupán az: Mi szerepel a számlán?
Hanem az: Miért fizettük ki ezt az összeget, és mely időszak gazdasági teljesítményéhez tartozik?
És ezen a ponton szépen összeér három korábban megismert számviteli alapelv:
- a tartalom elsődlegessége megmondja, hogy a gazdasági valóságot kell vizsgálnunk;
- az összemérés elve megköveteli, hogy a költséget ahhoz az időszakhoz kapcsoljuk, amelynek teljesítményét szolgálja;
- az időbeli elhatárolás elve pedig technikailag lehetővé teszi, hogy a már elszámolt, de későbbi időszakokra jutó költséget a megfelelő üzleti évekre vigyük át.
Ez egyben jól mutatja azt is, hogy a számviteli alapelvek nem különálló elméleti szabályok.
Ugyanazt a gazdasági eseményt több oldalról világítják meg, és együtt biztosítják, hogy a beszámoló azt mutassa, ami a vállalkozással gazdaságilag ténylegesen történt.
Kiszólás adótervezői szemmel
Reméljük, már eljutottunk odáig, hogy a cikksorozat olvasói lássák az adótervezés fontosságát és annak feltételeit.
Hitelképeség, pályázatképesség, túlfinanszírozottság látszata elleni védelem, partneri megítélés és adómérték. Ezek mind-mind előre tervezhető és alakítható tényezők, de kizárólag akkor, ha a könyvelés/adótervezésé és a vállalkozás vezetője között aktív kommunikáció van.
A mostani példából is kiolvasható, hogy egy tartós bérlet esetén nem csak a pénzügyi kötelezettségvállalás mértéke a vezetői döntés alapja, hanem pl. az is, hogy az autó(k) értéke növeli-e a vállalkozás kötelezettségeit, rontja-e a mutatóit, csökkenti-e a hitelképességét.
Az adótervezéssel foglalkozó szakembernek tudnia kell a cégvezető vízióját, jövőképét, gazdasági lehetőségeit, amihez ő hozzáteheti az adózási, pénzügyi, számviteli, finanszírozási és pályázati megfelelés lehetőségeit.
Ez azonban csak szoros együttműködés, aktív kommunikáció mellett képzelhető el.
Számviteli alapelvek 1. rész – Miért fontosak egy cégvezető számára?
Számviteli alapelvek 2. rész – Mi történik, ha bizonytalanná válik a vállalkozás jövője?
Számviteli alapelvek 4. rész – A könyvelésben szerepel, de valóban létezik?
Számviteli alapelvek 7. rész – Ahol az egyik üzleti év véget ér, ott kezdődik a következő
Számviteli alapelvek 8. rész – Melyik év eredményét terheli a költség?
Számviteli alapelvek 11. rész – Az egyedi értékelés elve: nem minden eszközünk ér ugyanannyit
